Планирование 

Себестоимость продаж растет значит. Себестоимость продукции и ее влияние на деятельность организации

В экономической литературе и хозяйственной практике применяют понятия затраты и расходы.

Под затратами понимается стоимостная характеристика привлеченных ресурсов. Затраты могут признаваться еще до оплаты ресурсов в этом случае у организации появляется кредиторская задолженность как источник привлеченных ресурсов. Осуществленные затраты превращаются в активы организации и на момент составления финансовой отчетности отражаются в активе баланса в виде производственных запасов, незавершенного производства.

Расходами же можно считать те затраты, которые участвуют в формировании прибыли (бухгалтерской или налоговой). В финансовой отчетности расходы получают свое отражение в Отчете о прибылях и убытках. Для целей бухгалтерского учета определение расходов закреплено в ПБУ 10/99 «Расходы организации» утв. приказом Минфина от 06.05.1999 № 33н:

«Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)».

Практики подвергают это определение жесткой критике. Считают его мало приемлемым для организации бухгалтерского учета затрат. В частности отмечают, что осуществление расходов никогда не приводит к уменьшению капитала, а лишь означает перемещение активов из одного вида в другой (денежные средства, производственные запасы, себестоимость готовой продукции). Счета пассивов затрагиваются только в момент приобретения активов, (т.е. при осуществлении затрат).

В то же время в этом определении явно подчеркнуто, что признание затрат расходами связано с формированием прибыли - расходы уменьшают экономические выгоды.

Вместе с тем эти понятия «затраты» и «расходы» очень близки, их часто используют как равнозначные, при этом одно понятие могут определять через другое. Например, в ст.252 НК РФ дано следующее определение расходов «Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты».

В учебнике под ред. Колчиной Н.А. дано пояснение, что затраты и расходы понимаются как синонимы, т.е. равнозначные понятия. Таким образом, мы можем эти понятия использовать как тождественные.

Затраты организаций очень многообразны. Для целей управления ими используются несколько видов классификаций затрат.

По целевому назначению затраты можно подразделить на 4 основные группы.

Затраты на воспроизводство производственных фондов включают в себя затраты на формирование и расширенное воспроизводство основных и оборотных производственных фондов предприятия. Они осуществляются за счет собственных средств (выручка, в т.ч. амортизационные отчисления и прибыль), заемных (кредиты банков, кредиты поставщиков и других кредиторов) и привлеченных средств (кредиторская задолженность). Эти затраты обеспечивают непрерывность производственного процесса и увеличение выпуска продукции.


Расходы на социально-культурные мероприятия включают в себя затраты на подготовку кадров для предприятия, создание и улучшение социально-культурных и жилищно-бытовых условий для работников предприятия. В состав этих затрат входят текущие расходы по содержанию объектов социально-культурного и жилищно-бытового назначения, таких как клубы, профилактории, спортивные сооружения и комплексы, детские дошкольные учреждения, детские оздоровительные лагеря, жилой фонд и т.п. К ним также относятся и затраты капитального характера на создание и реконструкцию основных фондов непроизводственного назначения.

Эти расходы не имеют отношения к затратам на производство продукции и не включаются в себестоимость. Они осуществляются за счет прибыли предприятия, кредитов банков, бюджетных ассигнований, доходов, полученных от функционирования этих объектов (платные услуги спорткомплекса, профилактория, платные мероприятия в клубе и т.п.), за счет средств, выделяемых профсоюзной организацией, и поступления платы от родителей за содержание детей в детских дошкольных учреждениях.

Эти затраты создают условия для воспроизводства рабочей силы, повышения квалификации работников предприятия, и повышения производительности их труда.

Затраты на производство и реализацию продукции включают в себя затраты на сырье, материалы, израсходованные в производстве продукции, амортизацию основных фондов, используемых в процессе производства продукции, затраты на заработную плату работников, затраты связанные с хранением, комплектацией и отправкой готовой продукции покупателям. Это основная группа затрат на предприятии, занимающая наибольший удельный вес в составе всех его затрат. Эти затраты непосредственно связаны с производством и реализацией продукции и поэтому они составляют себестоимость продукции и возмещаются из выручки от ее реализации.

Прочие затраты . Они включают в себя расходы на проведение научно-исследовательских работ, изобретательство, рационализацию, переоценку основных фондов и др.

Специфика этих затрат заключается в том, что они являются временными, разовыми. Они финансируются за счет прибыли, бюджетных ассигнований, средств, поступающих от заказчиков на научно-исследовательские работы, выполняемые по договорам. Затраты на НИОКР содействуют повышению эффективности производства.

По связи с формированием финансовых результатов затраты делятся на:

Связанные с получением прибыли;

Не связанные с получением прибыли:

Принудительные.

К расходам, связанным с извлечением прибыли , относятся затраты на производство и реализацию продукции. которые формируют ее себестоимость.

Расходы по обычным видам деятельности должны группироваться по элементам затрат в следующие группы:

Материальные затраты;

Затраты на оплату труда;

Прочие затраты.

Для целей управления в бухгалтерском учете организуется учет расходов по статьям затрат. Перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно.

Для целей формирования организацией финансового результата деятельности от обычных видов деятельности определяется себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, которая формируется на базе расходов по обычным видам деятельности.

Коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году.

К прочим расходам относятся:

Расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации;

Расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;

Проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);

Расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

Отчисления резервы по сомнительным долгам;

Возмещение причиненных организацией убытков;

Убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

Суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;

Курсовые разницы;

Перечисление средств (взносов, выплат и т.д.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий;

Прочими расходами также являются расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.).

В Отчете о прибылях и убытках (ф.2) расходы представлены в следующем разрезе:

Расходы по обычным видам деятельности, в составе которых выделяются:

Себестоимость - отражает расходы, связанные с производством продукции.

Коммерческие расходы - расходы по реализации продукции. Могут и не выделяться, а включаться в себестоимость - согласно принятой учетной политике.

Управленческие расходы - расходы административно - хозяйственного характера. Могут и не выделяться, а включаться в себестоимость - согласно принятой учетной политике.

Прочие расходы. в том числе:

Проценты к уплате - показываются проценты, не включенные в себестоимость

Прочие расходы - все не вошедшие в другие группы расходы.

По способу включения в себестоимость затраты подразделяются на прямые и косвенные.

Прямые - непосредственно включаются в себестоимость конкретных видов продукции. К ним относятся расходы на сырье, материалы, покупные полуфабрикаты, заработную плату рабочих в основном производстве и некоторые другие.

Косвенные - не связаны с производством конкретных изделий они являются общими для всего производства в целом, поэтому их нельзя включить прямо в себестоимость определенных изделий и применяются специальные методы распределения таких затрат между различными видами продукции, т.е. они включаются в себестоимость косвенно. К таким затратам относятся расходы на содержание оборудования, заработную плату вспомогательных рабочих и административно-управленческого аппарата, хозяйственные расходы и ряд других.

По порядку участия затрат в формировании прибыли отчетного периода выделяются

Затраты на период (общехозяйственные, общепроизводственные, коммерческие и управленческие) - полностью включаются в состав затрат отчетного периода.

Затраты на продукт (производственная себестоимость) распределяются на объем реализованной продукции, в этой части они участвуют в формировании прибыли отчетного периода, прирост незавершенного производства и затраты в остатках готовой продукции на складе и в товарах отгруженных.

Для целей управления затратами важное значение имеет подразделение затрат по месту их возникновения . Данная группировка зависит от организационной структуры предприятия и включает затраты закрепленные за каждым структурным подразделением.

По степени однородности затраты подразделяются на элементные и комплексные.

Элементные - включают в себя затраты одного конкретного вида, например, сырье и материалы, заработная плата, амортизация и т.п.

Такая группировка затрат позволяет выявить все виды затрат на производство продукции и проанализировать структуру затрат. Это позволит принять меры по сокращению затрат.

Комплексные - объединяют в своем составе несколько видов затрат, т.е. являются неоднородными. В ту или иную разновидность комплексных затрат конкретные виды затрат объединяются по их экономическому назначению, например, общезаводские расходы, расходы по содержанию и эксплуатации оборудования.

По связи с объемом производства затраты подразделяются на переменные и постоянные.

Переменные - это затраты которые находятся в прямой зависимости от объема производства, т.е. увеличиваются с ростом объемов и уменьшаются с его сокращением. К ним относятся затраты на сырье, материалы, заработную плату основных рабочих-сдельщиков.

Постоянные - не изменяются при изменении в определенных пределах объема производства (могут изменяться только при очень значительных изменениях в объеме производства). К ним относятся расходы на содержание оборудования, освещение, отопление, амортизация, административно-управленческие расходы и др.

В условиях реального производства затраты как правило не бывают в чистом виде постоянными или переменными. Затраты, которые мы рассматриваем как постоянные, все же могут слабо реагировать на изменение объемов производства. В то же время переменные затраты могут изменяться не в той же пропорции в какой изменяется объем производства, а более медленными темпами, а в некоторых случая и более быстрыми темпами. С учетом этого можно обозначать рассматриваемые затраты как условно - постоянные и условно - переменные.

Необходимо также учитывать, что постоянные (условно-постоянные) затраты остаются неизменными в определенных пределах объемов производства. За рамками этих пределов они выходят на новый уровень и вновь сохраняются до следующего значительного изменения объемов за пределы диапазона, в рамках которого они остаются неизменными.

Для наглядности представим поведение переменных и постоянных затрат на графиках (рис.1), характеризующих динамику затрат при изменении объемов производства, исходя из следующих данных:

Постоянные затраты (З пост) в диапазоне до 5000 изделий составляют 1,5 млн. руб.;

Переменные затраты (З пер) составляют на одно изделие: «А» - 500 руб.; «В» - 1000 руб.

Рис. 1 Зависимость затрат от объемов производства

Чем больше переменные затраты в расчете на единицу продукции тем больше угол наклона прямой, характеризующей уровень переменных затрат к оси объема производства и наоборот. Для предприятия выгоднее когда переменные затраты на единицу продукции меньше, при этом требуется меньший оборотный капитал и создаются условия для получения большей прибыли.

При изменении объема производства постоянные и переменные издержки по-разному реагируют не только по отношению к общим объемам производства, но и по отношению к единице продукции. Характеристика поведения постоянных и переменных затрат представлена в таблице 1.

Таблица 1.

Поведение переменных и постоянных издержек при изменениях объема производства (реализации)

Постоянные затраты, остаются неизменными по отношению ко всему объему производства, поэтому с ростом объемов производства на единицу продукции приходится меньше постоянных затрат, а при его снижении наблюдается обратная картина - постоянные затраты в расчете на единицу продукции увеличиваются. Переменные затраты на единицу продукции остаются неизменными, поэтому при росте объемов производства их сумма также увеличивается, а при его снижении соответственно уменьшается сумма переменных затрат.

В НК РФ (ст. 252, 253, 265, 318) также даны 2 группировки расходов.

По связи с производством и реализацией (252) различаются:

1) расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав);

2) расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии;

3) расходы на освоение природных ресурсов;

4) расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки;

5) расходы на обязательное и добровольное страхование;

6) прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

и подразделяются на:

1) материальные расходы;

2) расходы на оплату труда;

3) суммы начисленной амортизации;

4) прочие расходы.

внереализационные расходы (265), к которым относятся:

Расходы на содержание переданного в аренду оборудования;

Расходы на оплату услуг банков;

Расходы на формирования резерва по сомнительным долгам;

Штрафы, пени;

Расходы на проведение собрания акционеров

Расходы на производство и реализацию продукции в НК РФ подразделяются на (318):

Прямые (материальные затраты, оплата труда работников, занятых в производстве с начислениями в социальные фонды, амортизационные отчисления);

Косвенные (все остальные расходы).

Классификация, приведенная в НК РФ, предназначена только для целей налогообложения прибыли.

Затраты на производство и реализацию продукции образуют себестоимость продукции.

Себестоимость продукции представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства природных ресурсов, сырья материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию.

Себестоимость имеет очень важное значение для предприятия, она служит базой для ценообразования, влияет на величину прибыли от реализации продукции. Предприятия должны быть заинтересованы в снижении себестоимости для успешного продвижения своей продукции на рынок, так как снижение себестоимости позволяет снизить цены на продукцию и выиграть у своих конкурентов борьбу за рынки сбыта.

Снижение себестоимости выгодно всем: предприятию, потребителям его продукции и государству. Предприятие получит больше прибыли за счет увеличения объемов реализации, потребители - продукцию по более низким ценам, государство - больше поступлений по налогу на прибыль.

Затраты, включаемые в себестоимость группируются в соответствии с их экономическим содержанием в следующие элементы затрат:

Материальные затраты;

Затраты на оплату труда;

Отчисления на социальные нужды;

Амортизация основных фондов;

Прочие затраты.

К материальным относятся стоимость приобретаемых сырья, материалов, покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий, приобретаемых топлива, энергии, которые используются для изготовления продукции и обеспечения технологического процесса и некоторые другие.

В состав затрат на оплату труда включаются все начисления работникам согласно установленным системам оплаты труда, поощрительные и стимулирующие надбавки, надбавки за работу с учетом условий труда, премии (кроме премий, выплачиваемых за счет чистой прибыли), стоимость продукции выдаваемой в порядке натуральной оплаты работникам, стоимость бесплатно предоставляемых работникам коммунальных услуг, питания, оплата отпусков и ряд других затрат.

Отчисления на социальные нужды (ЕСН -26%) включают в себя отчисления по установленным ставкам в Федеральный бюджет и социальные фонды: Фонд социального страхования (2,9), и фонды обязательного медицинского страхования (1,1 и 2).

В элементе "Амортизация основных фондов" отражается сумма начисленных в установленном порядке амортизационных отчислений.

В состав прочих затрат включаются налоги, сборы, платежи, которые в соответствии с законодательством относятся на себестоимость, оплата процентов за полученные кредиты, арендная плата, отчисления в ремонтный фонд, если он создается на предприятии, затраты на командировки, на подготовку и переподготовку кадров и другие затраты, включаемые в себестоимость, но не относящиеся к ранее названным группам.

Затраты на производство продукции (работ, услуг) включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) того отчетного периода к которому они относятся независимо от времени оплаты (предварительная или последующая).

Предприятия испытывают затруднения в формировании себестоимости, связанные с инфляцией. Наибольший удельный вес в затратах занимают материальные затраты. Материальные затраты учитываются в себестоимости по цене приобретения материальных ресурсов. Но цены постоянно растут и при реализации готовой продукции затраты не возмещаются полностью, так как были учтены по более низким ценам. Особенно страдают от этого предприятия с длительным производственным циклом. В результате этого у них необоснованно завышается прибыль и налог на прибыль, они испытывают недостаток оборотных средств, что служит причиной неплатежей, приводит к финансовой неустойчивости предприятий. Для решения этой проблемы необходимо применение специальных приемов учета затрат в условиях роста цен.

Структура затрат на производство и реализацию продукции в разных отраслях существенно различается есть материалоемкие, фондоемкие и трудоемкие отрасли, но в целом по промышленности основная доля затрат приходится на материальные затраты и в том числе на сырье и материалы. В структуре затрат на производство и реализацию продукции свыше 60% приходится на материальные затраты. Затраты на оплату труда занимают относительно небольшое место по сравнению с материальными затратами, их доля в составе всех затрат на производство и реализацию продукции около 11%, а вместе с отчислениями на социальные нужды - 15%. С переходом к рыночной экономике заметного роста или снижения доли этих затрат не произошло.

В структуре самих материальных затрат происходит рост доли затрат на топливо и энергию, что объясняется ростом цен на них. В целом при переходе к рыночной экономике у большинства предприятий наблюдается рост затрат и увеличение себестоимости продукции работ услуг.

К увеличению себестоимости товаров приводит рост цен на все составляющие материальных затрат, увеличение сумм амортизационных отчислений, рост заработной платы и связанных с ней отчислений в социальные фонды. В свою очередь рост цен связан с инфляцией, а также с сохранением элементов монополизма в ряде отраслей (топливно-энергетический комплекс, железнодорожный транспорт и др.), относящихся к так называемым естественным монополиям.

Высокий уровень затрат приводит к снижению прибыли, рентабельности производства, вытеснению продукции российских товаропроизводителей более дешевыми импортными товарами. Решение этих проблем требует особого внимания финансовых менеджеров к вопросам управления затратами.

Управление затратами включает планирование затрат путем составления сметы затрат.

Планирование затрат. Смета затрат .

Смета затрат представляет собой свод всех затрат предприятия, осуществляемых в процессе производства и реализации продукции.

Смета затрат имеет очень большое значение. Она содержит финансовую информацию при помощи которой контролируется уровень и динамика затрат, рассчитывается прибыль и рентабельность, планируются цены, определяется потребность в оборотных средствах.

С переходом к рыночной экономике ослаблено внимание к планированию себестоимости. Прежнего подхода, когда все регламентировалось государством уже нет, а новый не вполне сформировался и предприятия не всегда четко осознают необходимость такого планирования в условиях рыночной экономики. Объективно же, именно в условиях рыночной экономики, планирование затрат становится насущно необходимым. Без такого планирования нельзя обеспечить самоокупаемости, снижения затрат и на этой основе увеличения прибыли, что является целью коммерческой деятельности.

В стабильной экономической ситуации смета затрат может составляться на год с поквартальной разбивкой. Но сейчас в РФ годовое планирование затрат является крайне затруднительным из-за роста цен на все составляющие материальных затрат, периодических переоценок основных фондов и индексации амортизационных отчислений, роста затрат на оплату труда. Кроме того предприятия сейчас не имеют достаточно эффективных и научно обоснованных методик планирования затрат в условиях нестабильной экономической ситуации и инфляции. В этих условиях необходимым и возможным является составление квартальных смет затрат. Содержание сметы затрат приводится в таблице 2.

Таблица 2

Смета затрат на производство и реализацию продукции промышленного предприятия, млн. руб. (данные условные)

№ п/п Статья затрат План на 200...г
Всего за год в т.ч. Ivкв.
1. Материальные затраты,
в т.ч.
сырье и материалы
покупные полуфабрикаты
топливо
энергия
2. Расходы на оплату труда
3. Отчисления на социальные нужды (ЕСН)
4. Амортизация
5. Прочие расходы
6. Итого затрат на производство
7. Затраты, списанные на непроизводственные счета
8. Прирост (-), уменьшение (+) остатков расходов будущих периодов +400 +100
9. Прирост (-), уменьшение (+) остатков незавершенного производства +1100 +290
10. Производственная себестоимость товарной продукции
11. Внепроизводственные расходы
12. Полная себестоимость товарной продукции

На основании сметы затрат определяется производственная и полная себестоимость всего товарного выпуска продукции.

В производственной себестоимости учтены все затраты на производство продукции. Для ее определения следует из суммы затрат на производство (пункты 1 - 5 сметы затрат) вычесть затраты, списанные на непроизводственные счета (к ним относятся стоимость капитального строительства и капитального ремонта, транспортные услуги сторонним организациям и т.п.). Затем необходимо учесть изменение остатков расходов будущих периодов и незавершенного производства. Уменьшение остатков увеличивает себестоимость, а их прирост уменьшает ее.

В полной себестоимости учтены затраты на производство и реализацию продукции, т.е. полностью все затраты. Для ее определения нужно к производственной себестоимости прибавить внепроизводственные расходы, связанные с реализацией продукции (расходы на упаковку изделий на складе, транспортировку и др.).

По смете затрат мы определяем себестоимость товарной продукции (товарного выпуска). Но не вся она обязательно будет реализована, в то же время на предприятии могла остаться продукция нереализованная в предыдущем периоде, которая может быть реализована в данном периоде. Для планирования прибыли от реализации на предприятии будет необходимо рассчитать себестоимость реализованной продукции.

Себестоимость реализованной продукции рассчитывается следующим образом:

Срп = Со1 + Стп - Со2

где: Срп - себестоимость реализуемой продукции;

Со1 - фактическая производственная себестоимость остатков товарной продукции на начало планируемого периода (года, квартала);

Стп - плановая полная себестоимость товарной продукции в планируемом периоде, определяемая по смете затрат;

С о2 - плановая производственная себестоимость остатков товарной продукции на конец планируемого периода.

Фактические остатки нереализованной продукции определяются по данным учета.

Для определения остатков на конец периода рассчитывается однодневный выпуск по производственной себестоимости и умножается на норму запаса в днях. Однодневный выпуск при годовом планировании рассчитывается по данным IY квартала, а при планировании на квартал по данным соответствующего квартала.

Запишем расчет в виде следующей формулы:

С о2 = (Стп IV кв. : 90) * N,

где: С о2 - производственная себестоимость остатков нереализованной продукции на конец периода;

Стп IV кв. - производственная себестоимость товарной продукции соответствующего квартала (при годовом планировании - IYкв.);

90 - число дней в квартале;

N - число дней запаса.

Если предприятие планирует выручку по поступлению денег на счет, в остатках учитываются товары на складе и товары отгруженные. Когда выручка планируется по отгрузке, в остатках учитываются только товары на складе, а товары отгруженные считаются реализованными.

Норма запаса в днях по готовой продукции на складе - это количество дней, которое необходимо для комплектации готовой продукции, ее упаковки на складе, накопления до размеров транспортной партии, оформления расчетных документов.

Норма запаса по товарам отгруженным, срок оплаты которых не наступил, соответствует времени документооборота по расчетам с покупателями.

При организации раздельного учета переменных и постоянных затрат планирование может осуществляться в отношении переменных затрат, исходя из ожидаемого планового объема реализации.

В настоящее время широкое распространение приобретает планирование методом бюджетирования. Бюджетирование это элемент системы управления, включающий в себя выделение центров ответственности, формирование в разрезе этих центров бюджетов и контроль за их исполнением. В части управления затратами методом бюджетирования заключается в составлении смет расходов по выделенным ЦФО.

Почему многие по-прежнему пользуются однодневками. Как неналоговые расходы превратить в налоговые

У величение себестоимости товаров, работ и услуг прямо влияет на налоговые обязательства компании. Рост налоговых расходов снижает налогооблагаемую прибыль. А если для увеличения расходов применяются операции, облагаемые НДС, одновременно растет и сумма вычетов по этому налогу. Таким образом, с налоговой точки зрения компании выгодно, чтобы себестоимость ее продукции стремилась к цене реализации или даже превышала бы ее.

Однако с финансовой точки зрения очевидно, что компании выгодно далеко не любое увеличение расходов. Ведь перед организацией не может стоять цель снизить налоги любой ценой, даже в результате реальных финансовых потерь. Поэтому в большинстве случаев не имеет смысла тратить реальный рубль только для того, чтобы сэкономить 20 копеек налога на прибыль и 18 копеек НДС. Следовательно, любые мероприятия налогового планирования по искусственному увеличению себестоимости не должны приводить к финансовым убыткам.

Подобным ограничениям полностью удовлетворяют следующие виды затрат:

— фиктивные «бумажные» расходы;
— расходы, понесенные в рамках внутригрупповых операций;
— расходы, которые были понесены реально, но по каким-то причинам не могут быть полностью или частично без дополнительных ухищрений учтены при налогообложении.

Иные виды затрат вряд ли пригодны для целей налогового планирования, поэтому рассматривать их в рамках данной статьи смысла нет.

Однодневки по-прежнему наиболее популярный метод увеличения себестоимости

Данная группа расходов связана с подделкой документов, созданием и использованием организаций, не осуществляющих реальную деятельность (фирм-однодневок). Все эти действия незаконны и чреваты не только налоговой и административной, но и уголовной ответственностью. Поэтому автор ни в коем случае не рекомендует использовать их на практике.

В то же время эти методы наиболее примитивные. Они требуют от исполнителя минимума усилий, а также профессиональных знаний и умения. Именно поэтому однодневки до сих пор столь популярны в налоговом планировании.

На практике увеличения себестоимости с помощью однодневок организатор схемы добивается, встраивая такую подконтрольную фиктивную организацию в собственную реальную хозяйственную деятельность. В результате эта вспомогательная компания может выполнять функции поставщика товара, быть торговым посредником (агентом, комиссионером), создавать затраты, оказывая фиктивные услуги или осуществляя работы для организатора схемы, оптимизирующего свои налоговые обязательства.

Например, однодневка встает на позицию снабжающей (закупочной) организации. То есть через нее в компанию начинает поступать все сырье, материалы и товары. Это имущество однодневка приобретает по рыночной цене, а продает организатору схемы по цене, необходимой ему для эффективного снижения сумм налога на прибыль и НДС. Естественно, накручивая стоимость товаров, закупаемых организатором схемы, однодневка не уплачивает со сформировавшейся у нее налоговой базы налоги либо полностью, либо в значительной доле.

Частичная уплата налогов позволяет на практике отсрочить разоблачение схемы со стороны налоговиков, дольше и безопаснее использовать фиктивное юрлицо для минимизации налогов. Что, естественно, не делает такой способ налогового планирования законным и приемлемым (постановления ФАС Западно-Сибирского от 09.04.13 № А45-20678/2012, Уральского от 29.04.13 № Ф09-3274/13 № А60-26096/12 и от 29.04.13 № Ф09-3216/13, Волго-Вятского от 13.02.13 № А79-5630/2011 и Поволжского от 11.03.13 № А65-15309/2012 округов).

Однодневка приобретает товары по рыночной цене, а продает организатору схемы по цене, необходимой ему для снижения налога на прибыль и НДС

На аналогичных принципах однодневка может исполнять роль комиссионера организатора схемы. В этом случае искусственная накрутка себестоимости происходит с помощью комиссионного вознаграждения, с которого однодневка также не уплачивает налоги. Есть мнение, что данный вариант более безопасный по сравнению с встраиванием однодневки в цепочку по купле-продаже, так как в данном случае закупка или реализация товара осуществляется по рыночным ценам.

Однако после отмены статьи 40 НК РФ определение цены в соответствии с рынком важно лишь при сделках с взаимозависимыми компаниями, причем только при превышении определенного лимита оборотов за год. Тогда как проверку экономической обоснованности расходов пока еще никто не отменял. А это значит, что претензии относительно необходимости участия в сделке комиссионера или агента в ходе налоговой проверки вполне вероятны. Это подтверждает обширная судебная практика (постановления ФАС Дальневосточного от 17.11.08 № Ф03-5090/2008, Восточно-Сибирского от 18.09.08 № А19-6738/07-33-Ф02-4498/08 и от 20.08.09 № А33-9313/08, Московского от 18.10.12 № А40-18642/12-20-86 и от 10.06.09 № КА-А40/3892-09 округов, а также Четвертого арбитражного апелляционного суда от 09.06.12 № А78-9016/2011).

Однодневки также часто используют недобросовестные налоговые оптимизаторы для оказания фиктивных услуг. Например, услуги, связанные с организацией процесса торговли, управлением, привлечением финансирования (кредиты, займы), транспортные услуги и экспедирование, погрузочно-разгрузочные работы, услуги по хранению, складская обработка товаров, услуги по эксплуатации, содержанию и техническому обслуживанию помещений, мерчандайзинга, маркетингу и рекламе.

На практике используются и другие варианты искусственного создания затрат. Например, субаренда или лицензионные (франчайзинговые) платежи, плата за предоставленный залог или поручительство, дополнительная плата за увеличенный объем или срок гарантийных обязательств.

Так же как и в случае с услугами торгового посредника (агента, комиссионера), основная проблема для организатора схемы в данном случае — доказать реальность оказанных услуг, направленность произведенных расходов на получение дохода и использование в деятельности, облагаемой НДС. На практике это удается сделать далеко не всегда (постановления ФАС Московского от 07.03.13 № А40-24312/12-90-109, Западно-Сибирского от 23.12.13 № А70-2439/2013 и Северо-Западного от 12.11.13 № А26-10206/2011 округов).

В связи с необходимостью доказывать реальность операции один из наиболее безопасных способов использования однодневки — это выплата в ее адрес процентов по займу. С полученных процентов такая подставная фирма, нарушая закон, налогов не платит, а у организатора схемы проценты с учетом ограничений, установленных статьей 269 НК РФ, включаются в налоговые расходы. Однако у этого способа есть серьезные недостатки.

Президиум ВАС РФ отметил, что при отсутствии документов размер предполагаемой налоговой выгоды и затрат определяется исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам

Прежде всего для получения значительной денежной суммы от однодневки взаймы эта сумма сначала должна каким-то образом у такого недобросовестного контрагента появиться. То есть организатору необходимо разработать еще одну вспомогательную денежную схему. Кроме того, заемные отношения не облагаются НДС, поэтому уплата процентов повлияет лишь на налог на прибыль заемщика.

Какая бы роль ни была поручена однодневке в хозяйственной деятельности компании-оптимизатора, все финансовые взаимоотношения с ней носят фиктивный характер. То есть все затраты на оплату полученных от нее товаров, работ, услуг нереальны. На практике это означает, что реально перечисленные однодневке денежные средства по неким вспомогательным схемам, не влекущим дополнительной налоговой нагрузки, возвращаются в распоряжение оптимизатора (обналичка, займы, вклад в уставный капитал и т. п.).

Еще один вариант — это погашение задолженности не деньгами, а некими «фантиками» — не имеющими реальной ценности бумагами (например, векселями таких же однодневок, ненужным имуществом и т. п.), либо никакой оплаты вообще не проходит. То есть у организации возникает на балансе кредиторская задолженность перед подставной компанией, погашать которую никто не собирается. После того как для получения вычета по НДС закон исключил требование оплаты, последний вариант стал использоваться намного чаще.

Также серьезно облегчило жизнь недобросовестным компаниям принятие Президиумом ВАС РФ знакового постановления от 03.07.12 № 2341/12, касающегося расходов компании по сделкам с сомнительными контрагентами. Напомним, что суть постановления состоит в том, что, если документальное подтверждение спорных операций отсутствует или содержит существенные дефекты, размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль организаций должен определяться исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам. До этого при рассмотрении судами аналогичных дел компании рисковали лишиться всей суммы спорных расходов.

Вместе с тем имеется одна сложность, поскольку, исходя из буквального толкования позиции ВАС РФ, указанное решение применяется только в том случае, если доказано, что спорные хозяйственные операции осуществлялись в реальности. Такая позиция ВАС РФ закреплена в следующих решениях (постановления ФАС Волго-Вятского от 13.03.13 № А11-13062/2011, Восточно-Сибирского от 13.05.13 № А19-18119/2012, Поволжского от 12.04.13 № А06-3469/2012 и Северо-Западного от 19.04.13 № А66-3676/2011 округов).

Однако, как уже упоминалось, в случае с однодневками это представляет определенные затруднения. Кроме того, использовать такой подход нельзя для целей исчисления иных налогов, в частности НДС. При дефектах документального подтверждения вычеты по данному налогу, скорее всего, будут потеряны.

Себестоимость можно увеличить посредством внутригрупповой оптимизации налоговой базы

Более осторожные компании стараются не использовать однодневки для увеличения себестоимости. Ведь снижения налоговых обязательств компании, пусть и не столь значительного, можно добиться и с помощью законных способов. Например, можно создать группу компаний, в состав которой входят низконалоговые субъекты. Под этим термином мы подразумеваем компании, которые на полностью законных основаниях могут уплачивать налог по более низким ставкам, чем компания на общем режиме, нуждающаяся в оптимизации своих налоговых обязательств.

Такие компании применяют специальные режимы (УСН, ЕНВД, ЕСХН) либо имеют различного рода налоговые льготы и резидентов в низконалоговых или офшорных юрисдикциях. Правда, управление группой компаний — задача намного сложнее подделки документов от имени однодневки и требует значительно более высокой квалификации персонала. Кроме того, при создании группы компаний стоит помнить о том, что подобный шаг должен иметь деловую цель, не связанную с оптимизацией налогов. Например, оптимизация бизнес-процессов, выделение непрофильного бизнеса, выход на новые рынки. В противном случае налоговики вправе считать полученную группой компаний совокупную налоговую выгоду необоснованной (постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.06 № 53).

Однако если дробление бизнеса имеет четкую деловую цель, никто не вправе считать это схемой. По мнению Президиума ВАС РФ, даже если вспомогательные компании на специальном налоговом режиме созданы на базе существующих бизнес-процессов, для определения возможных налоговых злоупотреблений надо оценивать не только возникшую налоговую экономию, но и другие факторы (постановление от 09.04.13 № 15570/12).

Кроме того, на практике очень часто наличие группы компаний не афишируется. Оптимизаторы стараются избегать малейших признаков взаимозависимости членов группы. Это позволяет заранее исключить многие налоговые претензии и не выдумывать легенды о деловой цели, однако серьезно снижает как управляемость бизнесом, так и контроль над денежными потоками.

Некоторые компании увеличивают себестоимость товара по принципу «одного кармана» — деньги перекладываются из кармана компании в карман ее владельца, его родственников или иных указанных им лиц

В целом низконалоговые субъекты в группе компаний используются так же, как и однодневки. То есть на них искусственно переносится налоговая база компании, применяющей общую систему налогообложения. Но в отличие от однодневок низконалоговые субъекты уплачивают все законно установленные налоги. Просто делают это по более низким ставкам. Кроме того, здесь используется тот же принцип «одного кармана», когда расходы, вроде бы реально понесены, но получатель денег — компания, контролируемая теми же лицами, что и плательщик. То есть средства, по сути, перекладываются из одного кармана в другой, уменьшая попутно совокупные налоговые платежи всей группы.

К примеру, дружественная компания, применяющая упрощенную систему налогообложения с базой «доходы», становится торговым и закупочным агентом компании на общем режиме. В результате вся торговая наценка уходит такому «упрощенцу» в виде вознаграждения и облагается единым налогом по ставке 6 вместо 20% налога на прибыль. Однако НДС такая оптимизация не затронет, так как агент на «упрощенке» не уплачивает этот налог. Данный недостаток имеет место при любом встраивании спецрежимников в хозяйственную деятельность организатора схемы, будь то оказание каких-либо иных услуг или закупочная деятельность. Именно поэтому фирмы, применяющие специальный режим, в группе компаний часто используют не для увеличения себестоимости у организатора схемы, а для снижения его доходов. Это позволяет, помимо переноса налоговой базы по налогу на прибыль, снизить и начисления по НДС.

Еще одним недостатком использования дружественных компаний, применяющих УСН, ЕНВД или ЕСХН, являются установленные для них законодательные ограничения по сумме выручки, составу учредителей, объему имущества, количеству персонала и видам деятельности. Не избавлены от подобного рода недостатков и компании, использующие льготы по налогу на прибыль или НДС.

Именно поэтому средний и крупный бизнес часто использует офшорные или низконалоговые компании в качестве субъекта группы компаний. В результате выплаченные в их пользу проценты по займам, лицензионные платежи, оплата различного рода консультационных услуг при соблюдении определенных условий позволяют снизить российский налог на прибыль практически до нуля.

Зачем платить из чистой прибыли, если можно этого не делать

Третья группа способов искусственного увеличения себестоимости представляет собой, по сути, перенос расходов, осуществляемых для целей налогообложения из чистой прибыли, в разряд расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход. То есть данные расходы реально необходимы компании или ее учредителям, однако не направлены на получение дохода (не отвечают критериям п. 1 ст. 252 НК РФ).

Как правило, такой перенос позволяет также получить вычет по НДС. Несмотря на то что условием вычета является не экономическая обоснованность расхода, а использование товара, работы, услуги в облагаемых НДС операциях (п. 2 ст. 171 НК РФ), прослеживается очень тесная взаимосвязь между обоснованностью расхода и правомерностью вычета НДС в отношении него.

В качестве примера подобного переноса расходов можно привести приобретение личного автомобиля, яхты или квартиры для владельца компании. В общем случае, чтобы приобрести все это, владелец должен сначала получить от компании дивиденды. А они выплачиваются после уплаты налога на прибыль и не включаются в налоговые расходы (п. 1 ст. 270 НК РФ). Кроме того, дивиденды облагаются НДФЛ по ставке 9% (п. 4 ст. 224 НК РФ). После этого физлицо уже может тратить полученные от компании деньги на собственное потребление.

Еще хуже, если компания просто оплатит приобретение необходимого владельцу имущества за счет собственных средств. Такие расходы нельзя учесть при налогообложении прибыли, так как практически невозможно доказать их экономическую обоснованность. Также сомнительно право на вычет НДС, при этом ставка НДФЛ будет уже не 9, а 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ).

Однако если вместо выплаты дивидендов или оплаты чужих расходов компания приобретет необходимое владельцу имущество в качестве основных средств, способных приносить доход (дача в аренду тому же самому учредителю), то будут обоснованны и расходы в виде амортизации и вычет по НДС. То есть компания избавится от налога на прибыль, уменьшит НДС, а физлицо не будет платить НДФЛ.

В данном случае действует уже описанный выше принцип «одного кармана». Деньги перекладываются из кармана компании в карман ее владельца, его родственников или иных указанных им лиц, что, конечно же, нельзя считать реальным финансовым убытком.

Тот же принцип используется и при увеличении себестоимости за счет выплаты зарплаты собственнику компании вместо дивидендов или иным лицам вместо платежей из чистой прибыли. Минус такого способа заключается в том, что ставка НДФЛ при этом больше, чем при выплате дивидендов, — 13 вместо 9% (п. 1 и 4 ст. 224 НК РФ). Кроме того, на сумму заработной платы начисляются страховые взносы (п. 1 ст. 7 и п. 1 ст. 8 Федерального закона от 24.07.09 № 212-ФЗ).

В общем случае суммарный тариф составляет 30% до предельной величины базы для начисления страховых взносов и 10% — после. Предельный размер с 1 января 2014 года составляет 624 000 руб. (ч. 1, 4 и 5 ст. 7, ч. 1 ст. 58.2 Федерального закона от 24.07.09 № 212-ФЗ и постановление Правительства РФ от 30.11.13 № 1101). Однако если компания применяет общую систему налогообложения, то суммы заработной платы и страховых взносов могут быть учтены в составе расходов (ст. 255 , п. 1 и 45 ст. 264 НК РФ).

Таким образом, замена дивидендов (выплат из чистой прибыли) зарплатой будет в совокупности выгодна и физлицу, и компании в том случае, если сумма зарплаты значительно превышает лимит по страховым взносам. Таким образом, можно добиться, чтобы сумма уплаченных страховых взносов оказалась меньше, чем экономия по налогу на прибыль вследствие роста себестоимости.

На практике это порядка 120 000—150 000 руб. в месяц. Кроме того, будучи работником, учредитель компании сможет получать от нее различные не облагаемые страховыми взносами компенсации (п. 3 ст. 217 НК РФ и ст. 9 Федерального закона от 24.07.09 № 212-ФЗ). А также получать в пользование различное имущество в служебных целях (автомобиль, ноутбук, планшет, смартфон), расходовать деньги на представительские нужды, обучаться и ездить в командировки за счет компании.

В деятельности организации товары зачастую реализуются по цене ниже их себестоимости. Разрешены ли такие сделки по закону? Каковы налоговые последствия подобных операций? Расскажем, на что следует обратить внимание бухгалтеру при продаже продукции с убытком.

Себестоимость продаж товаров – это текущие затраты фирмы на изготовление изделий или же услуг. Способ расчета показателя меняется в зависимости от варианта включения расходов в цену ГП. При ценообразовании применяется методика определения полной себестоимости продукции или сокращенной. В первом случае в калькуляции учитываются абсолютно все издержки, потраченные при производстве товара – как прямые производственные, так и косвенные коммерческие, а также общехозяйственные. Во втором все накладные затраты распределяются на стоимость ГП не напрямую, а пропорционально выбранной базе. Последняя может измеряться ФОТ производственных рабочих, стоимостью материалов на изготовление изделий, сбытовыми показателями и др.

В зависимости от выбранного метода, порядок применения которого следует закрепить в учетной политике юрлица, формируется счет себестоимости продаж – с отнесением сч. 26 на сч. 90 сразу или через сч. 20, 29 и 23. В финансовом анализе показатель себестоимость реализации ГП или услуг считается одним из ключевых показателей финдеятельности – в отчете ф. 2 по строке 2120 отражается информация о суммах себ/с за заданный период. В совокупности с показателем выручки по стр. 2110 используется для расчета валового значения прибыли или убытка бизнеса. При этом бухгалтеру следует фиксировать показатель себестоимости относительно аналогичных доходов, а в том случае, когда у предприятия за один период имеется несколько видов выручки, число значений по стр. 2110 и 2120 разбивается.

Классификация себестоимости

В процессе хоз деятельности в организациях предметом учета себестоимости является разбивка затрат по статьям или элементам. Конкретная градация зависит от отрасли, масштабов бизнеса, вида производимых товаров или услуг. Классификация по элементам ведется в разрезе:

  • Материальных издержек – включаются израсходованные материалы, сырье, топливо, полуфабрикаты, энергия, комплектующие, сторонние услуги и пр.
  • Зарплатных издержек – сюда относятся расчеты с персоналом организации, включая зарплату, больничные, пособия, отпускные, премии, компенсационные выплаты, добавки и надбавки, доплаты и пр.
  • Социальных отчислений – здесь собираются затраты по уплате страховых обязательных взносов. Это суммы к перечислению в бюджет и внебюджетные фонды по травматизму, пенсионному, медицинскому и социальному страхованию.
  • Амортизационных начислений – включают списание износа основных средств и НМА.
  • Прочих издержек – здесь аккумулируются все прочие виды затрат, не вошедшие в основные элементы. К примеру, это проценты по кредитным линиям, налоги, различные сборы, уплата лизинговых платежей, рекламные расходы, консультационные услуги, представительские расходы и т.д.

Классификация по калькуляционным статьям состоит из показателей:

  • Материально-сырьевых затрат.
  • Вычетов по возвратным отходам.
  • Топливно-энергетических затрат.
  • Расходов на покупные полуфабрикаты, комплектующие, сторонние услуги производственного назначения.
  • Расходов на выплату ФОТ производственного персонала.
  • Страховых расходов по отчислениям на ОПС, ОСС, ОМС, травматизм.
  • Общепроизводственных затрат.
  • Коммерческо-сбытовых затрат.
  • Общехозяйственных затрат.
  • Затрат по освоению и использованию производственных мощностей.
  • Прочих затрат.

Обратите внимание! Если предприятие участвует в деятельности других организаций, расходами по обычной деятельности будут признаваться связанные с этим затраты (п. 5 ПБУ 10/99). Соответственно, доходы от участия в других организациях – это либо самостоятельный вид прочих доходов (п. 7 ПБУ 9/99) или составная часть выручки предприятия, если такая хоздеятельность относится к основной (п. 5 ПБУ 9/99). В отчете ф. 2 такой показатель вносится по стр. 2310 (для прочих доходов) или по стр. 2110 (для обычной выручки).

Для чего нужен анализ показателя себестоимости

Повышение (увеличение) себестоимости продаж или понижение (уменьшение) значения важно при проведении финансового анализа и планирования с целью роста эффективности производства, прибыльности и рентабельности организации. Как проводить расчеты? Существует множество методов – горизонтальный или вертикальный анализ по элементам (статьям) себестоимости с факторным разложением данных, исследование структуры с расчетом абсолютных и относительных отклонений, определение точки безубыточности при разбивке затрат на постоянные и переменные, сравнение показателей по периодам, нормативный анализ и т.д.

Проведение анализа позволяет выявить тенденции изменения себестоимости; обнаружить резервы для экономии активов, денежных средств, иного имущества; проконтролировать выполнение заданного плана; оценить качество производственного цикла; проверить уровень работы центров ответственности и персонала, включая должностных руководящих лиц. При анализе производственной себестоимости растраты (издержки) предприятия оцениваются в части расходования при изготовлении продукции и установления оптимальной цены на товары. При анализе полной себестоимости можно комплексно подсчитать, сколько всего компания затратила на производство того или иного вида продукции, чтобы не продать товар себе в убыток.

В каких ситуациях возможна реализация по сниженным ценам

Продажа продукции по стоимости ниже затраченных издержек возможна при образовании излишков запасов, присутствующих у вас на складе; при падении спроса и, как следствие, устаревании товаров; в результате истечения установленного срока годности. Кроме того, к подобным вынужденным мерам может привести отказ первоначального покупателя от исполнения договора купли-продажи; изменение организационной структуры предприятия при реорганизации или ликвидации; испытание опытных образцов продукции и т.д.

Какие бы причины не вынуждали компанию продавать товары по заниженным ценам, заключение сделки осуществляется согласно нормам ГК. В стат. 454 определено, что купля-продажа совершается на основании заключенного договора, где среди основных условий значится конкретная цена реализации. При этом такую стоимость определяет продавец на свое собственное усмотрение, кроме исключительных ситуаций, регулируемых государством (п. 4 стат. 421). Соответственно, предприятие вправе установить любую цену на продукцию, в частности предоставить скидки на товары согласно действующей маркетинговой политике.

Многих бухгалтеров волнует вопрос: Правомерны ли такие действия с ценами? Какие налоговые последствия могут наступить для компании? Могут ли налоговики контролировать такую реализацию? Для ответа обратимся к нормам стат. 105.3 НК, где идет речь о контролируемых сделках. Здесь сказано, что проверка цен на соответствие рыночным возможно только в том случае, когда идет речь о взаимозависимых лицах. Если же стороны сделки не обладают признаками зависимости, стоимость договора изначально признается соответствующей рыночной и никакая проверка вам не грозит.

Но существует еще известная многим статья 40 НК, где рассматриваются вопросы отклонения договорных цен более чем на 20 % (в сторону уменьшения или же повышения) относительно сопоставимых сделок за непродолжительный период. Эта статья до сих пор действует, однако распространяется только на взаиморасчеты, возникшие до 01.01.12 г., то есть сделки, заключенные до этой даты. Следовательно, цены по договорам более позднего периода уже не могут быть пересчитаны налоговиками, поскольку данная норма НК в отношении таких контрактов более не действует.

Последствия продажи товара ниже себестоимости

Для обычных компаний при реализации продукции по пониженной стоимости никаких налоговых последствий не возникает. Придется пересчитать налоги (самостоятельно или по требованию ИФНС) тем предприятиям, которые признаны зависимыми согласно стат. 105.1. Какие виды фискальных платежей подлежат перерасчету? Это налог на прибыль и НДС – вычисления производятся из новых рыночных цен.

Не обязаны пересчитывать суммы компании на УСН или ЕНВД. И предъявить претензии организациям на спецрежимах ФНС не вправе, поскольку по п. 4 стат. 105.3 осуществлять налоговую проверку можно только по НДПИ, НДС, налогу с прибыли или НДФЛ в части предпринимательских доходов. Упрощенный же налог или вмененный, уплачиваемый с фиксированных доходов, под контроль по взаимозависимым сделкам не попадает.

Какие еще последствия существуют для договоров с ценами ниже себестоимости, зависит от того, какой именно товар продается. К примеру, если в компании числятся собственные МПЗ, морально устаревшие и потерявшие частично начальную рыночную цену, на разницу на конец года необходимо создавать специальный резерв для снижения текущей стоимости запасов (п. 25 ПБУ 5/01). В балансе такие ценности будут отражаться по стоимости за минусом величины резерва. А при последующей продаже объектов сумма образованного ранее резерва (по проданным запасам) подлежит восстановлению. Типовые проводки при этом такие:

  • Д 91.2 К 14 – отражено создание резерва за счет финрезультатов деятельности.
  • Д 14 К 91.2 – выполнено восстановление зарезервированной суммы.

Обратите внимание! Разрешается не создавать резервы под снижение цены ТМЦ тем компаниям, которые применяют упрощенную методику ведения учета, включая формирование бухотчетности (п. 25 ПБУ 5/01).

Как отразить в бухучете реализацию продукции по заниженным ценам

Выручка, полученная в результате сбыта товаров, относится к обычным доходам (п. 5 ПБУ 9/99). Величина, принимаемая к учету, признается равной поступлению средств (иного имущества) в счет оплаты материально производственных запасов (других объектов) или образованному дебиторскому долгу (п. 6 ПБУ 9/99). При этом необходимо учесть все предоставленные на основании договорных условий скидки.

Типовые проводки в учете на реализацию:

  • Д 62 К 90 – сформирована выручка по реализационной операции.
  • Д 90 К 41 – отражено списание реализованных по договору товаров.
  • Д 90 К 68 – отражено начисление по сделке НДС, восстанавливать ранее принятые к вычету суммы налога не требуется (в закрытом п. 3 стат. 170 НК такое основание отсутствует).
  • Д 51 К 62 – зачислены на счет продавца средства за продукцию.
  • Д 99 К 90 – сформирован убыток по продаже товара по заниженной стоимости. В части налога с прибыли такой убыток учитывается бухгалтером единой суммой (п. 2 стат. 268).

Если вы нашли ошибку, пожалуйста, выделите фрагмент текста и нажмите Ctrl+Enter .

    По данным таблицы 30 можно сказать, что существенно изменилась структура себестоимости продукции, а именно материальные затраты повысились на 10,25%, заработная плата ППП снизилась на 0,1%, отчисление на соц. нуды снизились на 0,03%, а так же снизилась суммарная амортизация на 2,42% и прочие расходы на 7,7%. Это говорит о том, что при повышении суммы материальных затрат идет снижение заработной платы, а соответственно снижаются и отчисления на соцоциальные нужды. Отчисление на амортизацию значительно снизилось это говорит о том, что ОПФ уже свой срок отработали и требуют своей замены.

    Себестоимость продукции по сравнению с плановой возросла на 1,1068 рублей, что позволило получить дополнительно 15229 тыс.рублей. Это говорит о нестабильной работе предприятия. Аналитические расчеты таблицы 33 показывают, что предприятие уменьши­ло затраты на рубль товарной продукции на 1,99%. Это произошло за счет уменьшения объема производства продукции на 24,64%, изменения структуры производства на +21,19%, уровня удельных переменных затрат на единицу продукции на +15,97%, уменьшения суммы постоянных расходов на 2,46%, уменьшения оптовых цен на продукцию на 12,05%.

    Произошло увеличение прибыли на 7055,01тыс.руб., этому способствовал рост уровня объема выпуска продукции, рост отпускных цен, структура товарной продукции. Отрицательное влияние на прибыль оказали факторы: рост цен на потребленные ресурсы (внешний фактор), повышение уровня суммы постоянных затрат (внутренний фактор).

    Общий перерасход по прямой зарплате на весь выпуск товарной продук­ции в натуральном измерении составил 509540,3тыс. руб. Это произошло за счет увеличения объема выпуска продукции на 659716,2тыс.руб., изменения структуры производства продукции на -149935,5тыс.руб., снижения трудоемкости продукции на -2072945,16тыс.руб., повышения уровня оплаты труда на +2072704,76тыс. руб.

    В связи с этим основными источниками резервов снижения себестоимости продукции являют­ся: увеличение объема производства товарной продукции за счет более полно­го использования производственной мощности предприятия, сокращение затрат на производство товарной продукции за счет повышения уровня производительности труда, экономное использование сырья, мате­риалов, топлива, энергозатрат, оборудования, сокращение непроизводительных расходов, производственного брака, расходов на содержание основных средств за счет реализации или передачи основных средств в долгосрочную аренду и списание ненужных, лишних неиспользованных зданий и машин.

1.8. Анализ прибыли и рентабельности в системе директ-костинг

1.8.1. Анализ прибыли

Последнее время все больший интерес проявляется к методике анализа прибыли, которая базируется на делении производственных и сбытовых затрат на переменные и постоянные и категории маржинального дохода. Такая методика широко применяется в странах с развитыми рыночными отношениями. Она позволяет изучить зависимость прибыли от небольшого круга наиболее важных факторов и на основе этого управлять процессом формирования ее величины. в отличии от методики анализа прибыли, которая применяется на отечественных предприятиях, она позволяет более полно учесть взаимосвязи между показателями и точнее измерить влияние факторов.

В нашей стране при анализе прибыли обычно используют следующую модель:

П=К(Ц – С),

где: П – сумма прибыли;

К – количество (масса) реализованной продукции;

Ц – цена реализации;

С – себестоимость единицы продукции.

При этом исходят из предположения, что все приведенные факторы изменяются сами по себе, независимо друг от друга. Прибыль изменяется прямо пропорционально объему реализации, если реализуется рентабельная продукция. Если продукция убыточна, то прибыль изменяется обратно пропорционально объему продаж.

Однако здесь не учитывается взаимосвязь объема производства (реализации) продукции и ее себестоимость. При увеличении объема производства (реализации) себестоимость единицы продукции снижается, так как обычно возрастает только сумма переменных расходов (сдельная зарплата производственных рабочих, сырье, материалы, технологическое топливо, электроэнергия), а сумма постоянных расходов (амортизация, аренда помещений, повременная оплата труда рабочих, зарплата и страхование административно-хозяйственного аппарата и др.) остается, как правило, без изменения. И наоборот, при спаде производства себестоимость изделий возрастает из-за того, что больше постоянных расходов приходится на единицу продукции.

В зарубежных странах для обеспечения системного подхода при изучении факторов изменения прибыли и прогнозирования ее величины используют маржинальный анализ, в основе которого лежит маржинальный доход.

Маржинальный доход (МД) – это прибыль в сумме с постоянными затратами предприятия (Н):

П = МД – Н

Сумму, маржинального дохода можно в свою очередь представить в виде про­изведения качества проданной продукции (К) и ставки маржинального дохода на единицу продукции (Дс)

П = К * Дс – Н

П = К * (Ц – Y) – Н

где Y- переменные затраты на единицу продукции

Метод расчета прибыли по последней формуле позволяет определить изменение суммы прибыли за счет:

Количества реализованной продукции;

Уровня удельных переменных затрат;

Суммы постоянных затрат.

Исходные данные для анализа приведены в таблице 36

Таблица 36

Данные для факторного анализа прибыли по количеству произведенных к реализации изделий

Показатели

По плану 2001 г.

Фактически 2001 г.

Отклонение (+ -)

1. Объём реализации продукции, тыс. ед.

2. Цена реализации, тыс. руб.

3. Себестоимость продукции, тыс. руб.

4. Переменные расходы, тыс. руб.

5. Постоянные расходы, тыс. руб.

6. Средняя цена реализации, руб. /ед.

7. Средняя себестоимость единицы изделия, руб. / ед.

В том числе:

Удельные переменные расходы, руб. / ед.

Сумма прибыли от реализации продукции, тыс. руб.

Рис.32 Сумма прибыли от реализации продукции

Расчеты влияния факторов на изменение суммы прибыли произведем способом цепной подстановки:

Ппл.=Кпл.*(Цпл.–Yпл.)–Нпл.=5500*(11,012-4,888)-24594,16=9087,84тыс.руб

Пусл.1.=Кф.*(Цпл.–Yпл.)-Нпл.=6010*(11,012-4,888)-24594,16=12211,08тыс.руб

Пусл.2.=Кф.*(Цф.–Yпл.)-Нпл.=6010*(12,611-4,888)-24594,16= 21821,07тыс.руб

Пусл.3.=Кф.*(Цф.–Yф.)-Нпл.=6010*(12,611-6,646)-24594,16=11255,49тыс.руб

Пусл.4.=Кф.*(Цф.–Yф.)-Нф.=6010*(12,611-6,646)-22965,17=12884,48тыс.руб Общее изменение прибыли составило:

ΔПобщ. = 12884,48 - 9087,84 = +3796,64тыс.руб.

в том числе за счет:

Количества реализованной продукции

ΔПк = 12211,08- 9087,84= + 3123,24тыс.руб.

Цены реализации

ΔПц = 21821,07-12211,08= + 9609,99тыс.руб.

Удельных переменных затрат

ΔПу = 11255,49-21821,07= -10565,58тыс.руб.

Суммы постоянных затрат

ΔПn= 12884,48 - 11255,49= 1628,99тыс.руб.

ΔП=(+3123,24)+(+9609,99)+(-10565,58)+(+1628,99)=+ 3796,64тыс.руб.

При анализе прибыли в условиях многономенклатурного производства учитывается также влияние структуры реализованной продукции. Для этого используется следующая модель:

П = В * Д’у – Н,

где: В- выручка по изделиям;

Д"у- средняя доля маржинального дохода в выручке;

Н - постоянные затраты.

Средняя доля маржинального дохода в выручке в свою очередь зависит от удельного веса каждого вида продукции в общей сумме выручки и доли маржинального дохода в выручке по каждому изделию (отношение ставки маржинального дохода к цене)

где УДi- удельный вес каждого вида продукции в общей сумме выручки

Дуi- доля маржинального дохода в выручке по каждому изделию (отно­шение ставки маржинального дохода к цене)

Yi- удельные переменные расходы в себестоимости изделий

Цi- средняя цена реализации

Выручка также зависит от общего объема реализации продукции, её структуры о отпускных цен:

В = Σ(YРПобщ * УДi* Цi)

Таким образом, факторная модель прибыли от реализации продукции будет иметь вид:

С помощью данной модели можно установить как изменилась прибыль за счет:

Количества (объема) реализованной продукции;

Её структуры;

Отпускных цен;

Удельных переменных издержек;

Постоянных расходов предприятия

Для расчета влияния данных факторов на прибыль используем информацию, приведенную в таблице 37

Таблица 37

Выручка от реализации продукции

Показатели

Сумма выручки, тыс. руб.

Условия расчета выручки

Объём продаж

Структура продаж

Цена реализации

5500 * 11,012 = 60566

60566 * 1,092 = 66138

6010 / 5500 = 1,092

6010 * 11,012 = 66182,12

6010 * 12,611 = 75795

Постоянные затраты предприятия:

По плану 24594,16тыс.руб.

Фактически 22965,17тыс.руб.

Определим долю маржинального дохода в цене продукции

Для нашего анализа Дуi= Д"уi, так как произведенные изделия мы оцениваем по средней цене за 1 тонну.

Д"уiпри плановой цене и при плановом уровне переменных затрат на единицу продукции

Д"уi– при фактической цене, но при плановом уровне переменных затрат на единицу продукции

Д"уi– при фактической цене и при фактическом уровне переменных затрат на единицу продукции

Применяя Д"уiопределим сумму прибыли от реализации по плану

Ппл.=Впл.*Д"упл.–Нпл = 60566*0,55612-24594,16 = 9087,8≈ 9084,9тыс.руб.

В процессе последующего анализа необходимо рассчитать, как изменилась сумма прибыли за счет количества проданной продукции. Если объем продукции увеличивается равномерно по всем видам продукции, то его структура не изменится и не будет изменяться средняя доля маржинального дохода в сумме выручки. В таком случае сумма прибыли составит:

Пусл1=Вусл1*Д"упл.–Нпл=66138*0,55612-24594,16=12186,5≈ 9084,9тыс.руб

Т. е. за счет увеличения объемов реализации продукции сумма прибыли увеличилась на 12186,5- 9087,8= +3098,7тыс.руб.

Этот же результат можно получить и способом абсолютных разниц:

ΔПк=(Вус.1.-Впл.)*Д"упл.=(66138-60566)* 0,55612= +3098,7тыс.руб.

Пусл2=Вф*Д"упл.–Нпл=75795*0,55612-24594,16=17556,9тыс.руб

То есть 17556,9-12186,5= +5370,4

Прибыль при всех фактических условиях, но при плановой сумме посто­янных издержек составляет:

Пусл3=Вф*Д"уф.–Нпл=75795*0,473-24594,16=11256,875тыс.руб

Т.е. 11256,875 - 17556,9= -6300,025тыс. руб.

Фактическая сумма прибыли

Пф.=Вф.*Д"уф.-Нф.= 75795*0,473-22965,17=12885,865тыс.руб.

Отклонение от плана по сумме постоянных затрат

ΔН=Нф.-Нпл.= 22965,17- 24594,16= -1628,99тыс.руб. привело соответственно к увеличению прибыли на эту сумму

12885,865-11256,875= 1628,99тыс.руб.

Итого:(+3098,7)+(+5370,4)+(-6300,025)+(+1628,99)= 3798,065≈3800,25тыс.руб.

Оценке затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), должно уделяться особое внимание, так как они предопределяют уровень отпускных цен, а соответственно, конкурентоспособность продукции и величину прибыли предприятия .

При анализе фактической себестоимости выпускаемой продукции, выявлении резервов и экономического эффекта от ее снижения чаще всего используется расчет по экономическим факторам. Экономические факторы наиболее полно охватывают все элементы процесса производства – средства, предметы труда и сам труд. Они отражают основные направления работы коллективов предприятий по снижению себестоимости: повышение производительности труда, внедрение передовой техники и технологии, лучшее использование оборудования, удешевление заготовки и лучшее использование предметов труда, сокращение административно-управленческих и других накладных расходов, сокращение брака и ликвидация непроизводительных расходов и потерь.

Под факторами понимают причины, обусловливающие определенный уровень затрат, т. е. это комплекс мероприятий, вызывающих динамику себестоимости продукции .

Возможно применение следующих факторов:

1. Повышение технического уровня производства. Это внедрение новой, прогрессивной технологии, механизация и автоматизация производственных процессов; улучшение использования и применение новых видов сырья и материалов; изменение конструкции и технических характеристик изделий; прочие факторы, повышающие технический уровень производства.

Резерв снижения материальных затрат (РМЗ) на производство запланированного выпуска продукции за счет внедрения новых технологий и других оргтехмероприятий можно определить следующим образом:

РМЗ = (УР 1 – УР 0) x VВП пл x Ц пл, (1.2)

где УР 0 , УР 1 – расход материалов на единицу продукции соответственно до и после внедрения организационно-технических мероприятий;

VВП пл – плановый объем выпуска продукции;

Ц пл – плановые цены на материалы.

2. Совершенствование организации производства и труда. Снижение себестоимости может произойти в результате изменения в организации производства, формах и методах труда при развитии специализации производства; совершенствования управления производством и сокращения затрат на него; улучшение использования основных фондов; улучшение материально-технического снабжения; сокращения транспортных расходов; прочих факторов, повышающих уровень организации производства.

Экономию затрат по оплате труда в результате внедрения организационно-технических мероприятий (РЗП) можно рассчитать, умножив разность между трудоемкостью изделий до и после внедрения соответствующих мероприятий на планируемый уровень среднечасовой оплаты труда и на количество планируемых к выпуску изделий:

РЗП = (УТЕ 1 – УТЕ 0) х ОТ пл х VВП пл, (1.3)

где УТЕ 0 , УТЕ 1 – трудоемкость изделий соответственно до и после внедрения организационно–технических мероприятий;

ОТ пл – планируемый уровень среднечасовой оплаты труда;

VВП пл – количество планируемых к выпуску изделий.

При улучшении использования основных фондов снижение себестоимости может происходить в результате повышения надежности и долговечности оборудования; совершенствования системы планово-предупредительного ремонта; централизации и внедрения индустриальных методов ремонта, содержания и эксплуатации основных фондов.

3. Изменение объема и структуры продукции, которые могут привести к относительному уменьшению условно-постоянных расходов (кроме амортизации), относительному уменьшению амортизационных отчислений, изменению номенклатуры и ассортимента продукции, повышению ее качества. Условно-постоянные расходы не зависят непосредственно от количества выпускаемой продукции. С увеличением объема производства их количество на единицу продукции уменьшается, что приводит к снижению ее себестоимости. Относительную экономию на условно-постоянных расходах предлагается определять по формуле:

ЭП = (Т х ПС б) : 100, (1.4)

где ЭП – экономия условно-постоянных расходов;

ПС б – сумма условно-постоянных расходов в базисном году;

Т – темп прироста произведенной продукции по сравнению с базисным годом .

4. Улучшение использования природных ресурсов. Этот фактор может включать в себя изменение состава и качества сырья; изменение продуктивности месторождений, объемов подготовительных работ при добыче, способов добычи природного сырья; изменение других природных условий.

5. Внедрение инноваций в сфере управления, организации производства и труда: организация контроллинга и управленческого учета, создание автоматизированных рабочих мест руководящих работников и специалистов, внедрение научной организации труда, расширение зон обслуживания и др.

6. Экономические факторы: совершенствование материального стимулирования персонала, привлечение инвестиций, внедрение прогрессивных норм и нормативов и др. .

7. Снижение себестоимости может произойти при создании автоматизированных систем управления, использовании ЭВМ, совершенствовании и модернизации существующей техники и технологии. Уменьшаются затраты и в результате комплексного использования сырья, применения экономичных заменителей, полного использования отходов в производстве. Большой резерв таит в себе и совершенствование продукции, снижение ее материалоемкости и трудоемкости, снижение веса машин и оборудования, уменьшение габаритных размеров и др.

8. Снижение текущих затрат происходит в результате совершенствования обслуживания основного производства, например, развития поточного производства, упорядочения подсобно-технологических работ, улучшения инструментального хозяйства, совершенствования организации контроля за качеством работ и продукции. Значительное уменьшение затрат живого труда может произойти при сокращении потерь рабочего времени, уменьшении числа рабочих, не выполняющих нормы выработки .

9. Еще одним фактором является улучшение использования основных фондов, которое происходит в результате повышения надежности и долговечности оборудования; совершенствования системы планово-предупредительного ремонта, централизации и внедрения индустриальных методов ремонта, содержания и эксплуатации основных фондов.

10. Определенные резервы снижения себестоимости заложены в устранении или сокращении затрат, которые не являются необходимыми при нормальной организации производственного процесса (сверхнормативный расход сырья, материалов, топлива, энергии, доплаты рабочим за отступление от нормальных условий труда и сверхурочные работы и т.п.). Сюда же можно отнести и такие наиболее распространенные производственные потери, как потери от брака. Выявление этих излишних затрат требует особых методов и внимания коллектива предприятия. Устранение этих потерь является существенным резервом снижения себестоимости продукции .

11. Следующий фактор, влияющий на себестоимость продукции – это производительность труда. При этом необходимо учитывать, что снижение себестоимости продукции во многом определяется правильным соотношением темпов роста производительности труда и роста заработной платы. Рост производительности труда должен опережать рост заработной платы, обеспечивая тем самым снижение себестоимости продукции.

Рассмотрим, в каких условиях при росте производительности труда на предприятиях сокращаются затраты труда в расчете на единицу продукции. Увеличение выработки продукции на одного рабочего может быть достигнуто за счет осуществления организационно-технических мероприятий, благодаря чему изменяются нормы выработки и соответственно им расценки за выполняемые работы и за счет перевыполнения установленных норм выработки без проведения организационно-технических мероприятий.

В первом случае предприятие получает экономию на заработной плате рабочих. Объясняется это тем, что в связи со снижением расценок доля заработной платы в себестоимости единицы продукции уменьшается. Однако это не приводит к снижению средней заработной платы рабочих, так как проводимые организационно-технические мероприятия дают возможность рабочим с теми же затратами труда выработать больше продукции.

Во втором случае величина затрат на заработную плату рабочих в себестоимости единицы продукции не уменьшается. Но с ростом производительности труда увеличивается объем производства, что приводит к экономии по другим статьям расходов, в частности сокращаются расходы по обслуживанию производства и управлению.

12. Также важно сокращать цеховые и общезаводские расходы. Это заключаются, прежде всего, в упрощении и удешевлении аппарата управления, в экономии на управленческих расходах, а также в сокращении затрат на заработную плату вспомогательных и подсобных рабочих .

13. Отраслевые и прочие факторы. К таким факторам относятся:

– ввод и освоение новых цехов, производственных единиц и производств;

– подготовка и освоение производства в действующих объединениях и на предприятиях.

14. Значительные резервы заложены в снижении расходов на подготовку и освоение новых видов продукции и новых технологических процессов, в уменьшении затрат пускового периода по вновь вводимым в действие цехам и объектам .

Все факторы, влияющие на уровень снижения затрат, можно подразделить по масштабам их действия: общегосударственные, внутриотраслевые и внутрипроизводственные.

– Общегосударственные связаны с политикой правительства в области экономических отношений.

– Внутриотраслевые факторы в условиях реформирования экономики играют незначительную роль и могут быть представлены процессом совершенствования нормативов системы цен на продукцию и в области планирования производственной деятельности, принятия ценовых и тарифных, трудовых (отраслевых) соглашений, регулирующих отдельные виды затрат. Вопросы специализации и кооперирования решаются самим предприятием.

– Внутрипроизводственные факторы связаны с улучшением использования всех имеющихся у предприятия материально-технических, трудовых и финансовых ресурсов. Они главным образом зависят от результатов деятельности предприятия, могут быть также независимыми от них .

Также факторы, влияющие на себестоимость продукции, можно классифицировать по нескольким признакам.

К техническим факторам можно отнести:

– внедрение новой прогрессивной техники;

– механизация и автоматизация производства;

– научно-технические достижения;

– улучшение использования основных фондов;

– техническая и энергетическая вооруженность труда.

К технологическим относятся следующие факторы:

– изменение ассортимента продукции;

– продолжительность производственного цикла;

– улучшение использования и применение новых видов сырья и материалов;

– применение экономичных заменителей и полное использование отходов в производстве;

– совершенствование технологии продукции, снижение ее материалоемкости и трудоемкости.

    По времени возникновения выделяют планируемые и внезапные факторы.

Предприятие может планировать следующие мероприятия:

– ввод и освоение новых цехов;

– подготовка и освоение новых видов продукции;

– подготовка и освоение новых технологических процессов;

– оптимальное размещение отдельных видов продукции по предприятию.

К внезапным (не планируемым) факторам относятся:

– изменение состава и качества сырья;

– изменение природных условий;

– отклонения от установленных норм выработки продукции;

– производственные потери и др. .

    По месту возникновения факторы делятся на внешние (независящие от предприятия) и внутренние (зависящие от предприятия). На себестоимость продукции независимо от предприятия могут влиять:

– экономическая обстановка в стране;

– инфляция;

– технический и технологический прогресс;

– изменение налогового законодательства и др.

К внутренним можно отнести:

– производственную структуру предприятия;

– структуру управления;

– уровень концентрации и специализации производства;

– продолжительность производственного цикла .

    По назначению выделяют основные и второстепенные факторы. Данная группа факторов зависит от специализации предприятия. Если рассматривать материалоемкое производство, то к основным факторам можно отнести следующие факторы:

– цены на материальные ресурсы и расход сырья и других материалов;

– техническая вооруженность труда;

– технологический уровень производства;

– норма выработки продукции;

– номенклатура и ассортимент продукции;

– организация производства и труда.

В меньшей степени на себестоимость продукции повлияют следующие факторы:

– структура управления;

– природно-климатические условия;

– заработная плата производственных рабочих;

– структура прочих затрат и др. .

Таким образом, можно сделать вывод что, себестоимость продукции – это текущие затраты на производство и реализацию продукции, выраженные в денежной форме.

В хозяйственной деятельности предприятия используют различные виды себестоимости: общая, индивидуальная и средняя, технологическая, цеховая, производственная и полная, нормативная, плановая и фактическая.

Существует два способа определения себестоимости продукции: смета и калькулирование.

В зависимости от объекта выделяют следующие основные методы калькулирования себестоимости и учета затрат на производство: позаказный, пооперационный, попередельный и попроцессный. В зависимости от способа расчета выделяют методы калькулирования: прямого счета, расчетно-аналитический, нормативный, параметрический, исключения затрат, коэффициентный и комбинированный.

Также выделяют следующие основные группы факторов, влияющих на себестоимость продукции: технические, организационные, структурные, природные, внутренние и внешние, планируемые и внезапные и т. д.